Sentencia en Penal Tributario hace cosa juzgada en el fuero Contencioso Administrativo

1|Una franca contradicción

En lo que refiere a la discusión del gravamen, Tribunal Fiscal había seguido la línea trazada en el ámbito penal y, en ese sentido, también había declarado la nulidad de las aludidas determinaciones de oficio. Sin embargo, esa decisión fue revocada por la Cámara en lo Contencioso Administrativo Federal -Sala V-, al entender que la nulidad resuelta en sede penal únicamente había tenido efectos respecto de ese proceso y, por ende, ello no impedía que tales actos administrativos fueran analizados desde una óptica estrictamente tributaria; se destaca el voto en disidencia del camarista Gallegos Fedriani, quien entendió que “la pretensión del Fisco Nacional referente a las nulidades parciales de las resoluciones de la AFIP-DGI ya fueron resueltas por sentencia firme que paso en autoridad de cosa juzgada, lo que impide que la materia sea nuevamente sometida a decisión judicial”.

A su turno, y compartiendo los fundamentos oportunamente expuestos por la Procuradora Fiscal, la Corte Suprema revocó dicha decisión de la Cámara. Para así decidir, el Máximo Tribunal cotejó ambas sentencias, esto es, la dictada en la causa penal y la dictada por la Cámara en lo Contencioso Administrativo Federal, y concluyó que lo decidido en la segunda “implicó una franca contradicción con lo resuelto en sede penal y, por tratarse esta última de una sentencia firme y consentida, ello afectó el principio de intangibilidad de la cosa juzgada, que posee jerarquía constitucional, sobre la base de la inalterabilidad de los derechos definitivamente adquiridos por sentencia firme con fundamento en el derecho de propiedad y defensa en juicio…”.

2| Doctrina de la CSJN

Con respecto al instituto de la cosa juzgada, la misma Corte Suprema tiene dicho –según recordó la procuradora fiscal en su dictamen- que “configura uno de los pilares sobre los que se asienta la seguridad jurídica y un valor de primer orden que no puede ser desconocido con invocación de argumentos insustanciales y con la pretensión de suplir omisiones, pues ataca las bases mismas del sistema procesal y afecta la garantía del debido proceso, cuyo respeto es uno de los cimientos del imperio del derecho…”

Es oportuno recordar que el artículo 20 del Régimen Penal Tributario establece que la formulación de la denuncia penal no suspende ni impide la sustanciación y resolución de los procedimientos tendientes a la determinación y ejecución de la deuda tributaria, agregando que la autoridad administrativa (esto es, la AFIP-DGI) se abstendrá de aplicar sanciones hasta que se dicte la sentencia definitiva en sede penal y, una vez que ésta quede firme, esa autoridad aplicará las sanciones que correspondan, sin alterar las declaraciones de hechos contenidas en la sentencia judicial.

Esa norma establece que las declaraciones de hecho contenidas en la sentencia penal hacen cosa juzgada respecto de las multas susceptibles de ser aplicadas por la AFIP-DGI. Ahora bien, la jurisprudencia ha interpretado que, en ciertos supuestos, ese condicionamiento también resulta extensible al reclamo del tributo, con la finalidad de evitar el escándalo jurídico que podría derivarse de eventuales sentencias contradictorias.

El precedente señero en esa cuestión fue dictado por la Sala V de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, en la causa “Almeida, Nora Mabel”(2). La Sala III de esa Cámara ratificó igual criterio, en “Procesamiento Industrial Laminados”(3) y, concretamente, puntualizó: “Si bien en las normas de la ley 24.769 se descarta el sometimiento de la cuestión tributaria a los resultados alcanzados en sede penal, ello no empece a que se deba impedir la existencia de una posible contradicción sobre aspectos esenciales de los presupuestos fácticos comunes a ambos, pues se caería en un inaceptable escándalo jurídico, riesgo que se superaría, encontrándose en discusión la obligación impositiva, condicionando la apreciación de los hechos a las conclusiones arribadas en el proceso penal”. En el mismo sentido también resolvieron la Sala IV(3) y la Sala II(5). Más recientemente, la Sala V reiteró la postura(6).

La Corte Suprema también había convalidado igual criterio, en la causa “Prosper Argentina”, ya con fecha 10/3/2015(7).

3| Presupuesto fáctico común

Ahora nos encontramos, entonces, con un nuevo pronunciamiento del Máximo Tribunal, objeto de este comentario. Particularmente, se trata de un caso en el que la sentencia penal había declarado, como ya se explicó, la nulidad de las determinaciones de oficio por no haber sido precedidas de la respectiva Orden de Intervención, cuestión que la Corte consideró -con acierto, en nuestra opinión- que hizo cosa juzgada en cuanto al reclamo del tributo.

Se observa que la existencia de la Orden de Intervención constituye un presupuesto fáctico común a ambos procesos, pues ese es el punto de partida de la fiscalización que culminó con las resoluciones determinativas de oficio que, a su vez, dieron lugar a la denuncia penal por presunta evasión. Si para el juez penal la pretensión fiscal es nula (lo que hace caer la pretensión punitiva, pues sin hecho imponible no hay hecho punible), también carece de causa la pretensión fiscal y, por lo tanto, resulta abiertamente contradictorio, como señaló la Corte Suprema, que otro juez sostenga, respecto de la misma cuestión, que esa nulidad no ha tenido lugar.

Al margen, y para finalizar, puntualizamos la relevancia de la Orden de Intervención en el marco de las fiscalizaciones iniciadas por la AFIP-DGI, cuestión que resulta más reforzada aún desde la sanción de la ley 27.430(8), a partir de la cual el artículo 36.1 de la ley 11.683 especifica los requisitos que la misma debiera cumplimentar, en salvaguarda del derecho de defensa de los contribuyentes.

1) Corte Suprema de Justicia de la Nación, “Ansonnaud, Ricardo Sixto c/ Dirección General Impositiva s/ recurso directo de organismo externo”, 4/10/2022.

2) Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, Sala V, “Almeida, Nora Mabel”, 15/3/2006.

3) Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, Sala III, “Procesamiento Industrial Laminados Arg. R. S.A.”, 13/3/2006.

4) Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, Sala IV, “Clínicas y Sanatorios Asociados SA”, 6/12/2017; “Coop. de Obras Serv. Públicos Ltda. de Río Tercero”, 12/8/2009.

5) Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, Sala II, “Casas Carlos Alberto”, 10/7/2008; “Apartur SA”, 13/8/2009.

6) Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, Sala V, “BC Logistics SA”, 23/2/2021.

7) Corte Suprema de Justicia de la Nación, “Prosper Argentina SA (TF 20316-I) c/ DGI”, 20/3/2015

8) B.O. 29/12/2017.